Aspectos fiscales del contrato de asociación en participación

De acuerdo con el artículo 252 de la Ley General de Sociedades Mercantiles, la asociación en participación es un contrato por el cual una persona, llamada el asociante, concede a otra llamada el asociado, una participación en las utilidades y en las pérdidas de una negociación mercantil o de una o varias operaciones de comercio, a cambio de la aportación de bienes o servicios del asociado. La esencia de la asociación en participación radica en que se trata de una sociedad oculta que sólo rige o surte efectos entre las partes que la constituyen, sin que exista signo aparente que la denote, ya que carece de personalidad jurídica, de razón y de denominación, según lo establece el artículo 253 del mismo ordenamiento, y es por esto que el artículo 256 determina que el asociante obra en nombre propio y que no habrá relación jurídica entre los terceros y los asociados. Persiguiendo este mismo afán de mantener oculta la asociación, la ley establece en el artículo 257 que, respecto de terceros, los bienes aportados pertenecen en propiedad al asociante, a no ser que por la naturaleza de la aportación fuere necesaria alguna otra formalidad, o que se estipule lo contrario y se inscriba. La cláusula relativa en el Registro Público de Comercio del lugar donde el asociante ejerce el comercio, y agrega este artículo que aun cuando la estipulación no haya sido registrada, surtirá sus efectos si se prueba que el tercero tenía o debía tener conocimiento de ella.
ASOCIACIÓN EN PARTICIPACIÓN SOCIEDAD MERCANTIL No constituye una persona moral distinta e independiente de la de sus miembros Al constituirse crean un ente jurídico ficticio, persona diferente de los socios, que realmente no existe pero nace. Carece de personalidad jurídica, no tiene razón social. Tiene personalidad jurídica y razón social propia. Carece de patrimonio común, ya que los bienes o derechos que el asociado porta ingresan al patrimonio del asociante. Tiene patrimonio propio, ya que la parte que cada socio aporta va directamente a la sociedad. Carece de órganos de vigilancia, de asamblea de socios, y de asamblea de administradores. Posee sus propios órganos los cuales coadyuvan a que la sociedad se dirija de manera correcta. Como podemos observar, la asociación en participación es una forma de realizar una actividad comercial de forma simplificada, de acuerdo a las características que la misma ley estipula, aunque ha sido un tema tratado poco, esta institución jurídica es bastante utilizada tanto por pequeños comercios, como por altas combinaciones financieras e industriales. Como te comento, es de forma simplificada, ya que es una posibilidad de obtener financiamiento sin necesidad de emitir bonos u obligaciones. Por último, señalaré que la asociación en participación es un contrato de colaboración por el cual un aparte, concede a otra, que le aporta bienes o servicios, una participación en utilidades y pérdidas de una negociación mercantil. Los asociados deben inscribir la asociación en participación en el Registro Federal de Contribuyentes con el fin de hacer la distinción de los ingresos por posibles actividades propias. Además, los mismos no pueden administrar la A. en P., ya que si lo hicieran adquirirán la responsabilidad ilimitada del asociante y dejaría de ser una A en P, por lo tanto el asociante administra la asociación en nombre propio. Por último la disolución y la liquidación de una A en P, salvo se pacte lo contrario, se regirá por las disposiciones aplicables de la Sociedad en Nombre Colectivo Tratamiento fiscal de la A en P. Como se expuso anteriormente el contrato de asociación en participación tiene por objeto que una persona concede a otras que le aportan bienes o servicios, una participación en las utilidades y en las pérdidas de una negociación mercantil o de una o varias operaciones de comercio. Ahora bien de acuerdo al artículo 17-B del Código Fiscal de la Federación, para los efectos de las disposiciones fiscales, se entiende por asociación en participación al conjunto de personas que realicen actividades empresariales con motivo de la celebración de un convenio y siempre que las mismas, por disposición legal o del propio convenio, participen de las utilidades o de las pérdidas, derivadas de dicha actividad. Además el precepto legal antes mencionado nos dice que, la asociación en participación tendrá personalidad jurídica para los efectos del derecho fiscal cuando en el país realice actividades empresariales, aun cuando el artículo 253 de la Ley General de Sociedades Mercantiles señala que la asociación en participación no tiene personalidad jurídica ni razón social o denominación. Por esta razón y de acuerdo al artículo 17-B del CFF, la asociación en participación estará obligada a cumplir con las mismas obligaciones fiscales, en los mismos términos y bajo las mismas disposiciones, establecidas para las personas morales en las leyes fiscales. Esto lo reafirma el artículo 7 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta que dice, cuando en la Ley del ISR se haga mención a persona moral, se entienden comprendidas, entre otras, las sociedades mercantiles, los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México. Lo cual quiere decir que las personas que realicen actividades empresariales a través del contrato de asociación en participación, tributarán en el régimen general de las personas morales del Título II de la ley del ISR. Personas morales régimen general. De conformidad a lo expuesto anteriormente, las personas que realicen actividades empresariales por medio de un contrato de asociación en participación, están obligadas a cumplir con las obligaciones señaladas en el artículo 76 de la ley del ISR, de las cuales destacan las que se presentan a continuación: Llevar la contabilidad. Expedir los comprobantes fiscales. Formular un estado de posición financiera y levantar inventario de existencias a la fecha en que termine el ejercicio. Presentar declaración en la que se determine el resultado fiscal del ejercicio o la utilidad gravable del mismo y el monto del impuesto correspondiente, ante las oficinas autorizadas. Presentar las declaraciones informativas respectivas. Llevar un registro de las operaciones que efectúen con títulos valor emitidos en serie. Presentar, conjuntamente con la declaración del ejercicio, la información de las operaciones que realicen con partes relacionadas residentes en el extranjero. Llevar un control de inventarios de mercancías, materias primas, productos en proceso y productos terminados, según se trate, conforme al sistema de inventarios perpetuos. Ingresos acumulables y deducciones autorizadas. Para empezar el artículo 16 de la ley del ISR señala que las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. Por lo tanto, el tratamiento fiscal que se le da al contrato de asociación en participación es el mismo que a una persona moral, esto quiere decir que lo referente a la obligación de acumular los distritos tipos de ingresos, momento en que deberán acumularse los mismos así como cuáles son los ingresos que se consideran acumulables, entre otras cuestiones aplicables a este contrato, las encontraremos en la ley del ISR del artículo 16 al 24. De igual forma estas personas tendrán derecho a casi las mismas deducciones que cualquier persona moral, mismas que se encuentra en el artículo 25 de la ley del ISR, las cuales se muestran a continuación: Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan en el ejercicio. El costo de lo vendido. Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones. Las inversiones. Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes distintos a los que se refiere la fracción II de este artículo. Las cuotas a cargo de los patrones pagadas al Instituto Mexicano del Seguro Social, incluidas las previstas en la Ley del Seguro de Desempleo. Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno. El ajuste anual por inflación que resulte deducible en los términos del artículo 44 de esta Ley. Las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social, y de primas de antigüedad constituidas en los términos de esta Ley. Pérdidas y ajuste anual por inflación La pérdida fiscal que pudieran llegar a tener este tipo de contribuyentes en un ejercicio, la podrán disminuir de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes hasta agotarla en los términos del artículo 57 de la ley del ISR. La pérdida se obtiene de la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por la ley del ISR, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos, se entiende que hubo pérdida en el ejercicio. Ingresos acumulables $100.000,00 Menos: Deducciones autorizadas $150.000,00 Igual: Pérdida fiscal $50.000,00 Por otra parte la asociación en participación, al considerarse para efectos fiscales como una persona moral, se encuentra obligada a realizar el ajuste anual por inflación de acuerdo al artículo 44 de la ley del ISR, como se muestra a continuación: Determinarán el saldo promedio anual de sus deudas y el saldo promedio anual de sus créditos. El saldo promedio anual de los créditos o deudas será la suma de los saldos al último día de cada uno de los meses del ejercicio, dividida entre el número de meses del ejercicio. No se incluirán en el saldo del último día de cada mes los intereses que se devenguen en el mes. Determinación del promedio anual de las deudas o créditos Suma de los saldos de los créditos o deudas al último día de cada uno de los meses del ejercicio Entre: El número de meses del ejercicio Igual: Saldo promedio anual de los créditos o deudas Suma de los saldos de los créditos o deudas al último día de cada uno de los meses del ejercicio Entre: El número de meses del ejercicio Igual: Saldo promedio anual de los créditos o deudas Cuando el saldo promedio anual de las deudas sea mayor que el saldo promedio anual de los créditos, la diferencia se multiplicará por el factor de ajuste anual y el resultado será el ajuste anual por inflación acumulable. Cuando el saldo promedio anual de los créditos sea mayor que el saldo promedio anual de las deudas, la diferencia se multiplicará por el factor de ajuste anual y el resultado será el ajuste anual por inflación deducible. El factor de ajuste anual será el que se obtenga de restar la unidad al cociente que se obtenga de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes del ejercicio de que se trate entre el citado índice del último mes del ejercicio inmediato anterior. Factor de ajuste Por 12 meses Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes del ejercicio -1 Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes del ejercicio inmediato anterior Cuando el ejercicio sea menor de 12 meses, el factor de ajuste anual será el que se obtenga de restar la unidad al cociente que se obtenga de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes del ejercicio de que se trate entre el citado índice del mes inmediato anterior al del primer mes del ejercicio de que se trate. Factor de ajuste Menor a 12 meses Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes del ejercicio -1 Índice Nacional de Precios al Consumidor del último mes del mes inmediato anterior al del primer mes del ejercicio Pagos provisionales. Estos contribuyentes están obligados de acuerdo al artículo 14 de la ley del ISR, a efectuar pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquél al que corresponda el pago. Antes de abordar la mecánica para determinar dichos pagos, cabe mencionar que en mismo artículo 14 nos encontramos los supuestos en los que no se está obligado a efectuar estos pagos, los cuales se muestran a continuación: En el ejercicio de iniciación de operaciones. Cuando hubieran presentado el aviso de suspensión de actividades que previene el Reglamento del Código Fiscal de la Federación. Ni en los casos en que no haya impuesto a cargo ni saldo a favor y no se trate de la primera declaración con esta característica. Ahora bien en los casos en que se esté obligado a los pagos provisionales antes expuestos, estos se realizarán de acuerdo a las bases siguientes: Se calculará el coeficiente de utilidad correspondiente al último ejercicio de doce meses por el que se hubiera o debió haberse presentado declaración. Para este efecto, la utilidad fiscal del ejercicio por el que se calcule el coeficiente, se dividirá entre los ingresos nominales del mismo ejercicio. Tratándose del segundo ejercicio fiscal, el primer pago provisional comprenderá el primero, el segundo y el tercer mes del ejercicio, y se considerará el coeficiente de utilidad fiscal del primer ejercicio, aun cuando no hubiera sido de doce meses. Cuando en el último ejercicio de doce meses no resulte coeficiente de utilidad conforme a lo dispuesto en esta fracción, se aplicará el correspondiente al último ejercicio de doce meses por el que se tenga dicho coeficiente, sin que ese ejercicio sea anterior en más de cinco años a aquél por el que se deban efectuar los pagos provisionales. La utilidad fiscal para el pago provisional se determinará multiplicando el coeficiente de utilidad que corresponda conforme a la fracción anterior, por los ingresos nominales correspondientes al periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago. A la utilidad fiscal determinada conforme a esta fracción se le restará, en su caso, la pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades fiscales, sin perjuicio de disminuir dicha pérdida de la utilidad fiscal del ejercicio. Los pagos provisionales serán las cantidades que resulten de aplicar la tasa establecida en el artículo 9 de la ley del ISR, sobre la utilidad fiscal que se determine en los términos de la fracción que antecede, pudiendo acreditarse contra el impuesto a pagar los pagos provisionales del mismo ejercicio efectuados con anterioridad. También podrá acreditarse contra dichos pagos provisionales la retención que se le hubiera efectuado al contribuyente en el periodo, en los términos del artículo 54 de la ley del ISR. Determinación del pago provisional ingresos nominales correspondientes al periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago. Por: Coeficiente de utilidad Menos: La pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades fiscales Igual: Utilidad fiscal para el pago provisional Por: tasa establecida en el artículo 9 de la ley del ISR Igual: Pago provisional causado Menos: Los pagos provisionales del mismo ejercicio efectuados con anterioridad la retención que se le hubiera efectuado al contribuyente en el periodo, en los términos del artículo 54 de la ley del ISR Igual: PAGO PROVISIONAL A PAGAR Por último también vale la pena resaltar que el artículo 14 de la ley del ISR nos da la posibilidad de solicitar la autorización para disminuir el monto de los pagos provisionales, en los casos que el contribuyente estime que el coeficiente de utilidad que debe aplicar para determinar los pagos provisionales es superior al coeficiente de utilidad del ejercicio al que correspondan dichos pagos, esta solicitud la podrá hacer a partir del segundo semestre del ejercicio. Pero si se presenta la situación de que, con motivo de dicha autorización resulte que los pagos provisionales se hubieran cubierto en cantidad menor a la que les hubiera correspondido de haber tomado los datos relativos al coeficiente de utilidad de la declaración del ejercicio en el cual se disminuyó el pago, el contribuyente deberá cubrir los recargos por la diferencia entre los pagos autorizados y los que les hubieran correspondido. Cálculo del impuesto anual. Estos contribuyentes deben realizar el cálculo del impuesto sobre la renta del ejercicio en los términos del artículo 9 de la ley del ISR, debiendo aplicar al resultado del ejercicio obtenido la tasa de 30%, esto dará como resultado el impuesto del ejercicio, mismo que se pagará mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el ejercicio fiscal. Para determinar el resultado fiscal y posteriormente el impuesto del ejercicio, lo primero que tenemos que hacer es obtener la utilidad fiscal, esta se obtiene disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio. A la utilidad fiscal se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores, lo cual nos dará el resultado fiscal al que le aplicaremos la tasa del 30%. CUFIN Y CUCA. De conformidad con el artículo 77 de la ley del ISR las personas morales y por lo tanto las Asociaciones en participación, se encuentran obligadas a llevar una cuenta de utilidad fiscal neta, esta cuenta se adicionará con la utilidad fiscal neta de cada ejercicio, así como con los dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en México y con los ingresos, dividendos o utilidades sujetos a regímenes fiscales preferentes en los términos del décimo párrafo del artículo 177 del mismo ordenamiento, y se disminuirá con el importe de los dividendos o utilidades pagados, con las utilidades distribuidas a que se refiere el artículo 78 la ley antes mencionada, cuando en ambos casos provengan del saldo de dicha cuenta. Saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta Más: Utilidad fiscal neta de cada ejercicio Los dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en México Los ingresos, dividendos o utilidades sujetos a regímenes fiscales preferentes en los términos del décimo párrafo del artículo 177 Menos: El importe de los dividendos o utilidades pagados Las utilidades distribuidas a que se refiere el artículo 78 la ley antes mencionada, cuando en ambos casos provengan del saldo de dicha cuenta. Igual: CUENTA DE UTILIDAD FISCAL NETA No se incluyen los dividendos o utilidades en acciones o los reinvertidos en la suscripción y aumento de capital de la misma persona que los distribuye, dentro de los 30 días naturales siguientes a su distribución. De igual forma estos contribuyentes están obligados a llevar una cuenta de capital de aportación de acuerdo al artículo 78 de la ley del ISR, esta cuenta aumenta con las aportaciones de capital y las primas netas por suscripción de acciones, y disminuye con las reducciones de capital que se efectúen. Saldo de la cuenta de capital de aportación Más: Aportaciones de capital Primas netas por suscripción de acciones Menos: Las reducciones de capital que se efectúen Igual: CUENTA DE CAPITAL DE APORTACIÓN